Оставить комментарий

Страховые взносы с выплат, связанных с использованием
объектов интеллектуальной собственности

В процессе двадцатилетнего формирования новой налоговой системы страны законодатель освоил один несложный, но весьма забавный приём. Первоначально придуманный налог заменяется другим. Затем вместо второго налога вводится третий, который чем-то весьма напоминает первый вариант. Эта манипуляция, обычно не меняющая сущности обязательного платежа, позволяет эффективно избавляться от всей ранее накопленной практики применения налога, делая жизнь бухгалтера ярче и насыщеннее.

Очередной пример такой комбинации продемонстрировала замена взносов во внебюджетные фонды обязательного страхования на единый социальный налог, который, в свою очередь, был вновь заменён страховыми взносами в связи с вступлением в силу федерального закона "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования" от 24 июля 2009 года N 212-ФЗ (с изменениями и дополнениями, внесёнными федеральным законом от 25.11.2009 N 276-ФЗ) - дальше буду его именовать "законом 212-ФЗ".

Этот закон снова возродил вопрос об исчислении страховых взносов с выплат, которые возникают при использовании объектов интеллектуальной собственности.

По традиции законодатель довольно ясно сформулировал своё отношение к платежам, производимым организацией, приобретающей у гражданина исключительные или неисключительные права на произведения науки, литературы, искусства:

- такие платежи облагаются страховыми взносами - п.1 ст.7 закона 212-ФЗ;
- при этом облагаемая база может уменьшаться на фактические расходы по созданию произведения (подтверждённые, конечно же) или на нормативный размер затрат - п.7 ст.8 закона 212-ФЗ.

Однако, помимо книжек, песен и стихов, в российском правовом пространстве - статья 1225 ГК РФ - живут совершенно иные объекты интеллектуальной собственности (результаты интеллектуальной деятельности). В их числе:

а) объекты смежных прав (программы для ЭВМ, базы данных, исполнения и т.п.);
б) изобретения;
в) полезные модели;
г) промышленные образцы;
д) селекционные достижения;
е) топологии интегральных микросхем;
ж) секреты производства (ноу-хау).

Из пункта 3 статьи 7 закона N 212-ФЗ однозначно следует, что объектом обложения страховыми взносами не являются выплаты, связанные с передачей имущественных прав (кроме прав на произведения науки, литературы, искусства). То есть при покупке патента или лицензии на использование изобретения или промышленного образца организация-покупатель страховых взносов платить не должна?

Но если это обстоит именно так, возникает следующий вопрос. Скорее даже не вопрос, а повод для смеха. Представим, что Научно-внедренческий центр "Вперёд" приобрёл у гражданина Формалинова:

- за 8 000 рублей - патент на изобретённый им нанотелескоп и
- за 3 000 рублей - права на публикацию его книги "Как я до этого додумался?"

Представляется возможным посчитать здесь базу для страховых взносов в двух вариантах.

Вариант первый. В базу включается авторский гонорар, после чего она уменьшается на нормативы затрат на создание произведения литературы и изобретения:

3 000 - 20 % х 3 000 - 30 % х 8 000 = 0

Результат весьма радостен для НВЦ. Но это же - полный вперёд! Ситуация выглядит нелогичной, поскольку НВЦ не начисляет страховые взносы на плату за патент и в то же время уменьшает свою базу для исчисления страховых взносов на 30 процентов от этой платы.

Хорошо. Тогда рассмотрим второй вариант. В базу включается авторский гонорар, после чего она уменьшается на норматив затрат на создание произведения литературы:

3 000 - 20 % х 3 000 = 2 400

Вот это уже - другое дело! Поскольку в базу включён платёж за авторское право, из этого же платежа и рассчитан вычет, уменьшающий базу. Но возник маленький дополнительных вопрос: а норматив затрат, исчисляемый из платы за патент на изобретение, когда и из чего вычитается? Если сама плата за патент никогда не включается в базу для начисления страховых взносов, значит, и этот норматив никогда и ниоткуда не вычитается. Так с какой же тогда великой целью законодатель предусмотрел нормативы затрат для изобретений и промышленных образцов, а также для исполнения произведений литературы и искусства?

Третий вариант выглядит чрезмерно жестоким по отношению к НВЦ "Вперёд" и не вполне убедительным: в базу для исчисления взносов включается и гонорар за публикацию книги, и плата за патент. То есть размер этой базы составит 000 - 20 % х 3 000 + 8 000 - 30 % х 8 000 = 5 600.

Попытка обоснования этого варианта может быть следующей. Поскольку законодатель предусмотрел вычет (уменьшение на условный нормативный размер расходов) для выплат за использование изобретений, постольку эти выплаты подлежат включению в базу страховых взносов. Да, этот вывод формально противоречит общему смыслу п.3 ст.7 закона 212-ФЗ.

Но, во-первых, выплаты за изобретения (промышленные образцы и т.п.) хотя прямо не включены в базу для исчисления страховых взносов в пункте 3 ст.7 закона 212-ФЗ (как гонорары авторам книг), но прямо и не исключены из базы в этом пункте.

Во-вторых, альтернативные варианты (первый и второй) также содержат формальные и логические противоречия.

***

В период действия единого социального налога, по смыслу являющегося аналогом нынешних страховых взносов, подобных вопросов не возникало. 23-я глава НК РФ в этой части была сформулирована достаточно внятно, что позволяло финансовым и налоговым органам столь же понятно пояснять рассматриваемый вопрос (например, см. письмо Минфина РФ от 28 мая 2007 г. N 03-04-07-02/18; письма УФНС РФ по Москве от 25 марта 2005 г. N 21-08/19366 "Ответы на вопросы по единому социальному налогу"; от 20 апреля 2007 г. N 21-11/036777@; от 23 января 2009 г. N 19-12/005062). Однако, теперь эти разъяснения потеряли практический смысл, поскольку взимание страховых взносов полностью выведено из компетенции Минфина РФ и ФНС РФ.

Пунктом 5 ст.1 закона 212-ФЗ установлено, что официальные разъяснения, касающиеся применения этого закона, могут издаваться в порядке, определяемом Правительством РФ. В соответствии с п.1 Положения о Минстерстве здравоохранения и социального развития Российской Федерации, утверждённого постановлением Правительства РФ от 30 июгя 2004 года N 321 (в редакции постановлений Правительства РФ от 31.12.2004 N 904, от 28.04.2006 N 254, от 13.03.2008 N 168, от 07.04.2008 N 248, от 02.06.2008 N 423, от 13.10.2008 N 753, от 07.11.2008 N 814, от 20.11.2008 N 870, от 29.12.2008 N 1052, от 29.12.2008 N 1059, от 27.01.2009 N 43, от 10.03.2009 N 216, от 17.03.2009 N 232, от 08.08.2009 N 651, от 12.08.2009 N 656, от 17.10.2009 N 812, от 31.10.2009 N 877, от 31.12.2009 N 1148, от 09.03.2010 N 137), а также п.1 постановления Правительства РФ "Об издании разъяснений по единообразному применению федерального закона "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования" от 14 сентября 2009 г. N 731 органом, уполномоченным издавать такие разъяснения, является Минздравразвития РФ.

Пунктом 1 ст.3 закона 212-ФЗ установлено, что контроль за уплатой взносов взимаемых с вознаграждений за использование объектов интеллектуальной собственности (то есть взносов в ПФ РФ и ФОМС) осуществляет Пенсионный фонд России.

В связи с этим по поводу рассматриваемых вопросов представляется интересной позиция именно этих органов.

Согласно позиции Минздравсоцразвития РФ, "выплаты организации-правоприобретателя в пользу физического лица - правообладателя в связи с приобретением исключительного права на объекты смежных прав, изобретения, полезные модели, промышленные образцы, селекционные достижения, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также выплаты организации-лицензиата в пользу физического лица - лицензиара на основании лицензионного договора, предусматривающего право лицензиата использовать данные результаты интеллектуальной деятельности, согласно частям 1, 3 статьи 7 закона 212-ФЗ объектом обложения страховыми взносами не признаются" (письмо Минздравсоцразвития России от 05.04.2010 N 790-19).

Отделение ПФ РФ по Москве и Московской области подтвердило позицию Минздравсоцразвития РФ, уточнив, что объектом обложения страховыми взносами в том числе не признаются и выплаты организации-работодателя работнику - автору служебного изобретения, служебной полезной модели или служебного промышленного образца в случае, описанном в абзаце 2 п.4 ст.1370 ГК РФ (письмо Отделения ПФ РФ по Москве и Московской области от 13.04.2010 N 09/15130).

***

Изобретения, полезные модели, промышленные образцы, по моему предположению, используются на основании договоров об уступке исключительных прав либо лицензионных договоров не каждой российской организацией. Не каждой булочной или турфирме, прачечной или лесопилке необходимо патентованное изобретение.

Другое дело - секрет производства (ноу-хау). Название странное и загадочное, потому что иностранное, регистрации в Патентном ведомстве России не требует, а ведь может оказаться полезным для любого предприятия (ст.1465 ГК РФ). Во всяком случае - полезным для снижения зарплатных налогов.

В каком порядке раскладывать товар на прилавке магазина и с какой периодичностью этот расклад переменять, по какому принципу осуществлять кадровую политику, когда и в какую тару отгружать неучтённую продукцию - масса секретных и важных для каждой корпорации организационных и технических решений способны повышать эффективность производства. Поскольку оформленные как ноу-хау они позволяют ещё легальный обнал с затратами в виде подоходного налога без страховых взносов, постольку я склонен прогнозировать значительный рост популярности платежей наших предприятий в пользу физических лиц, предоставивших хозяйствующим субъектам столь ценные во всех отношениях секреты производства.

С одной стороны, массовый белый обнал (с комиссией в 13 процентов в пользу бюджета) под предлогом платежей за пользование ноу-хау окажется существенной поддержкой президентского курса на становление инновационного характера российской экономики.

С другой стороны, весьма вероятно противодействие этому прогрессивному началу со стороны ПФ РФ. Контролёр способен в каждом конкретном случае усомниться в производственной полезности ноу-хау. А доказывание этой полезности повлечёт для хозяйствующего субъекта (инновационной булочной, бензозаправки или хладокомбината) опасность:

- разглашения секрета производства с попутной утратой им статуса ноу-хау (ст.1467 ГК РФ)
или
- просто статьи 199 УК РФ.

Надеюсь, что практика развеет мои сомнения и опасения.

***

Коль уж разговор зашёл о фискальной нагрузке на выплаты, связанные с использованием объектов интеллектуальной собственности, некоторое внимание следует уделить и страховым взносам с платежей авторам произведений литературы, науки и искусства.

Изначально вопрос здесь способны были вызывать авторские гонорары иностранцев (иностранных граждан), проживающих за рубежом. Из п.2 ст.2 и п.1 ст.7 закона N 212-ФЗ формально следует, что выплаты в пользу иностранного гражданина, не проживающего в России, по договорам авторского заказа, договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательским лицензионным договорам, лицензионным договорам о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства, являются объектом обложения страховыми взносами.

Пунктом 4 статьи 7 закона N 212-ФЗ предусмотрено исключение из объектов обложения страховыми взносами выплат иностранцам, оказывающим услуги российскому заказчику или выполняющим для него работы по гражданско-правовым договорам за пределами России.

Однако, из п.1 ст.7 закона N 212-ФЗ очевидно, что:

- оказание услуг (выполнение работ) по гражданско-правовому договору и
- предоставление прав (исключительных или неисключительных) на использование произведения литературы, науки, искусства, - законодатель предписывает воспринимать в качестве признаков разных объектов обложения страховыми взносами.

Данное рассуждение приводит к тому, что выплата российским правоприобретателем по авторскому договору в пользу иностранца, не проживающего в России, является объектом обложения страховыми взносами (не исключена из таких объектов), несмотря на то что иностранец не является застрахованным в нашей стране.

В то же время, по общему смыслу законодательства об обязательном социальном страховании в России, страховые взносы обычно начисляются на выплаты в пользу лиц, которые признаются застрахованными (или хотя бы могут стать застрахованными).

Например, согласно нормам федерального закоона "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" от 15 декабря 2001 года N 167-ФЗ (в редакции федерального закона от 27.12.2009 N 378-ФЗ), иностранный гражданин, не проживающий в России и уступивший свои исключительные (имущественные) права на литературное произведение или предоставивший лицензию на использование такого произведения российской организации:

- не является застрахованным лицом (п.1 ст.7 упомянутого закона);
- и даже не может добровольно вступить в отношения по обязательному пенсионному страхованию (ст.29 упомянутого закона).

Это несоответствие норм закона 212-ФЗ и общего принципа взимания страховых взносов была разрешена Минздравсоцразвития России. Разъяснение "О применении отдельных норм федерального закона от 24 июля 2009 г. N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования" в части, касающейся обложения страховыми взносами выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц по договорам авторского заказа, договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательским лицензионным договорам, лицензионным договорам о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства", утверждённое приказом Минздравсоцразвития РФ от 26 февраля 2010 г. N 112н (далее именуемое "разъяснением N 112н") весьма определённо отдало приоритет общему принципу социального страхования: выплаты в пользу лица, не являющемуся застрахованным, не подлежат обложению страховыми взносами (абзацы 9 и 10 п.2 разъяснения N 112н).

***

И единый социальный налог, и заменившие его страховые взносы законодатель здесь однозначно предписывал взимать с авторских гонораров российских правообладателей. Такая позиция законодателя очевидно демонстрирует его волю поставить в экономически худшее положение пользователя авторского права, приобретённого у россиянина, нежели пользователя авторского права, приобретённого у иностранца. Иными словами, себестоимость книги стихов современного Пушкина должна - по замыслу Федерального собрания и Президента России - обходиться издателю существенно дороже, нежели себестоимость книги стихов совеременного Байрона.

Предполагаю, что маститый нормотворец способен здесь попытаться обосновать свою неприязнь к национальной поэзии следующим логическим рассуждением: "На гонорар Пушкина мы начисляем страховые взносы, потому что потом за счёт этих денег станем платить русскому поэту пенсию. А на гонорар Байрона не начисляем, потому что ничего потом платить не собираемся".

Подобная логика абсолютно несостоятельна.

Во-первых, Пушкины и Есенины обычно до пенсионного возраста у нас не доживают.

Во-вторых, никакой связи между взносами, взимаемыми в ПФ РФ с выплат юному русскому поэту сегодня и его будущей пенсией, вероятнее всего, нет. Пока поэт будет набирать седину, сегодняшние взносы украдут или истратят. За время его старения государство проведёт несколько пенсионных реформ, в результате которых наверняка исчезнет сколь-либо ощутимая связь между размерами нынешних страховых взносов и размерами будущих пенсий. Высказываниям на этот счёт современных чиновников, рекламирующим пенсионную систему России, верить нельзя: эти чиновники никогда не будут отвечать за свои слова - поэтому вольны сочинять любые басни.

В-третьих, никто и ничто не мешает нашему государству финансировать пенсию нашего поэта за счёт налогов, взимаемых с выплат в пользу Байрона, акцизов на водку (реализуемую с "часа зверя" до 21-00) или налога на добычу полезных ископаемых.

Налицо - обычная экономическая дискриминация по национальному признаку. И современный Пушкин как истинный патриот способен противопоставить ей свою гражданскую позицию:
- он передаёт свои имущественные авторские права оффшорной фирме на Сейшелах;
- новый правообладатель получает лицензионные платежи (авторские гонорары) от российских издателей без дополнительного расхода каждого издателя на дискриминационные страховые взносы и втихаря от российской казны - с удержанием своей скромной комиссии - конечно же, возвращает эти денежки Пушкину.

Другой способ, не требующий предварительной передачи авторских прав иностранцу: Пушкин отказывается от российского гражданства - становится подданным английской королевы, сомалийским пиратом или хотя бы лицом без гражданства. В самом деле, зачем графу Воронцову такой невежливый соотечественник?

Однако, справедливости ради, следует отметить, что министр Т. А. Голикова, проявив похвальный патриотизм, предложила современному Пушкину ещё один способ снижения себестоимости его изданий без отказа от российского гражданства и без порочащих связей с оффшорными фирмами. Пушкин может погибнуть на дуэли и его права унаследует супруга. Если ему лениво стреляться, он может просто уступить свои авторские (имущественные) права Арине Родионовне. В обоих вариантах издатель, заключивший договор на использование литературного произведения с новым правообладателем (вдовой или няней), уже не должен уплачивать страховых взносов с выплат по этому договору (абзац 7 п.3 разъяснения N 112н).

М. В. Королёв

01 июня 2010 года

Оставить комментарий